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[摘要]目前我国相当一部分企业对建立内部会计控制制度不够重视，导致会计资讯失真、会计秩序混乱以致最后管理失控。本文吸收和借鉴了内部控制制度的基本精神和内容，从建立内部会计控制制度的必要性和目标等方面，说明内部会计控制对维护会计资讯真实和提高管理水平都具有重要作用。
[关键词]内部会计控制；控制制度
当前，会计工作中存在会计资讯失真、秩序混乱等问题，主要就是缺乏有效的内部控制制度。
一、建立单位内部会计控制的必要性
单位内部会计控制制度是指单位为了保证经济业务活动的有效进行，保护资产的安全、完整，防止、发现、纠正错误与舞弊行为，保证会计资料的真实、完整而制定和实施的政策与程式。
内部会计控制制度是一项行之有效的内部管理制度，是内部控制制度的重要组成部分，对维护会计工作秩序和提高管理水平都具有重要作用。
建立内部会计控制的必要性：
1、转换经营机制，建立现代企业制度，切实加强企业管理，提高企业经济效益的客观需要
内部会计控制是现代企业管理的重要组成部分，它对确保企业各项工作的正常进行和经营管理水平的提高有着重要的作用。要使企业产权关系明晰，保证权责明确，就必须建立和完善相应财产的核算、控制、保管等内部管理制度，明确资本保值增值的目标和责任，处理好受托经济责任和利益分配关系。更为重要的是，内部会计控制制度能够协调所有者和经营者之间的利益冲突，使双方建立起相互信任的关系，从而保证现代企业制度的顺利实施。依照现代企业理论，在公司制度下，所有者和经营者在经济上的联络表现为一种契约关系。对于所有者来说，其最关心的是其投入资本的安全性和收益性，即实现资本保值、增值的目标，而这一目标的实现必须有有效的内部会计控制制度作保证。对于经营者而言，内部会计控制制度也是其履行受托经济责任，实现企业目标的重要保证。通过建立健全有效的内部会计控制制度，不但能够规范经营者的行为，而且能够促使所有者建立一种科学合理的激励与约束机制，以调动经营者管理好企业、赚取利润的积极性，从而促使现代企业平衡、稳定、协调地发展。
2、贯彻新《会计法》等法律法规，加强会计核算，提高会计资讯质量的必然要求
为进一步规范企业的会计核算行为和相关资讯的披露，加强企业的会计控制，提高会计资讯的相关性和可靠性，我国已相继颁布和实施了有关的会计行政法规、企业会计制度和企业会计准则，并对《会计法》进行了较大的修订，新修订的《会计法》明确要求各单位必须加强内部会计控制，建立建全内部会计控制制度，以保证会计资讯的真实性与合法性。可见，建立和实施有效的内部会计控制制度也是贯彻落实《会计法》等相关法律法规必然要求。
3、加入WTO后与国际惯例接轨、参与国际竞争的迫切需要
随着社会生产力的发展和科学技术的进步，资讯科技高度发展，全球经济一体化的程序加速，我国企业面临来自外部世界特别是跨国公司的激烈竞争，如何提高自身的竞争力，如何以一种更积极的姿态参与到世界竞争的潮流中去，将是我国企业当前面临的主要的问题和难题。这一经济现实迫切要求企业必须尽快建立健全有效的内部会计控制制度，提高经营管理的效率和效果，以便在激烈的国际竞争中立于不败之地，并与国际惯例接轨。因此，从长远发展和国际经验来看，建立内部会计控制制度也是一种必然选择。
二、内部会计控制的目标和原则
内部会计控制的目标是一个企业财务会计工作努力的方向，并且是为有效实现组织目标而设定的。内部会计控制目标不仅是企业管理经济活动、实施内部会计控制所要达到的标准，也是外部审计人员或社会中介机构评价企业内部会计控制系统的重要依据。良好的内部会计控制必须设有明确的目标。
我国新颁布的《基本规范》中明确指出，内部会计控制应当达到以下基本目标：
1、规范单位会计行为，保证财务会计资讯的真实性。企业的管理部门需要准确、可靠的财务会计资讯，以便在企业的经营活动中作出正确的决策；股东、债权人及其他有关各方也需要可靠的财务会计资讯以便进行正确的投资、借贷等决策。
2、堵塞漏洞，消除隐患，防止并及时发现、纠正错误及舞弊行为，保护单位资产的安全、完整。如果没有有效的内部会计控制制度，企业的各项实物资产就可能被盗窃、受损或被滥用，有关的会计凭证、账簿记录和统计计量等非实物资产也可能遭到破坏或毁损。因此，完善的内部会计控制制度可以在一定程度上控制和制约企业财产物资的采购、检验、计量与记录、入库、保管、维修、领用、发运和报废等各个环节，有效地制止浪费，防止各种贪污舞弊行为，从而保证财产物资及相关记录的安全性与完整性。
3、确保国家有关法律法规和单位内部规章制度的贯彻执行。国家的政策和法律法规是企业经营活动的依据。管理当局制定的企业经营方针、计划等是为了实现企业的目标。良好的内部会计控制制度就是要确保企业在从事生产经营活动的过程中，贯彻执行国家的法律法规、各经济发展时期与阶段的方针和政策以及在此基础上所建立的企业的经营方针与计划，保证企业经营管理目标的实现，提高企业的经济效益。
现代企业在建立和设计内部会计控制制度框架时必须遵循和依据的客观规律和基本法则，称为内部会计控制的基本原则，它也是外部审计人员判断被审计单位内部会计控制制度设计状况的基本依据。企业在建立单位内部会计控制制度时应当遵循以下原则：第一，合法性原则。即各单位制定的内部会计控制制度应当符合并严格执行法律、法规和国家统一的财务会计制度的规定。第二，适应性原则。即各单位制定的内部会计控制制度应当体现本单位的生产经营、业务管理的特点和要求。第三，规范性原则，即各单位制定的内部会计控制制度应当全面规范本单位的各项会计工作，要符合并体现会计科学的基本原理和方法，并能规范会计事务的各个方面、各个环节的工作，不能顾此失彼。第四，科学性原则。制定单位内部会计控制制度，必须科学合理，以使所制定的内部会计控制制度便于操作和执行；必须利于控制和检查，有了解控制制度执行情况的手段和途径；同时要根据执行情况和管理需要不断完善，以保证内部会计控制制度更加适应管理需要。
三、内部会计控制的内容
《会计法》对单位内部会计控制制度的内容作出了原则性的规定。主要包括以下几项：
1、会计事项相关人员的职责许可权应当明确。为了有效控制、控制经济业务事项和会计事项按照规定的程式、要求进行，明确责任，防止差错和舞弊，保证经济业务的顺利进行，保证会计资料质量，必须明确经济业务事项和会计事项相关人员的职责许可权。具体要求是：第一，经济业务事项、会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员、记账人员的职责许可权应当明确，做到职权明确，程式规范，责任清楚，避免因职责不清相互扯皮、推诿，甚至越权行事，造成管理失控。第二，记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财务保管人员要实行职务分离。职务分离是内部控制的重要手段之一，可以有效防止因许可权集中、职务重叠而造成的贪污、舞弊和决策失误。所以，法律要求记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财务保管人员实行职务分离。第三，记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员应当相互制约。相关人员之间相互制约与职务分离既有联络也有区别。职务分离是相互制约的前提条件，但实行职务分离并不表明就能够相互制约，如果没有赋予各职务岗位的人员相应的职权，就无法进行相互制约。因此，在明确记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责许可权时，不仅要考虑职务分离的要求，还要考虑上述职务岗位的人员之间能够相互制约，将失误、舞弊等问题控制到最低限度。
2、重大经济业务事项的决策和执行程式应当明确。针对对外投资、资产处置、资金高度等重大经济业务事项活动中存在的盲目决策、程式混乱、管理失误而给国家、单位和社会公众利益造成重大损失的实际情况，《会计法》要求，各单位在单位内部会计控制制度中，对重大对外投资、资产处置、资金高度等经济业务事项，既是各单位重大的经济活动，也是非常重要的财务管理问题，决策和执行的程式不明确，缺乏有效的控制和控制，不仅影响国家、单位和社会公众利益，也削弱财务会计管理职能，并影响会计秩序和会计资料质量。《会计法》对重要经济业务事项决策和执行程式的要求，突出了两点：一是决策和执行的程式应当明确，做到制度化、规范化；二是决策和执行的程式中应当体现决策人员与执行人员之间能够相互控制、相互制约，既要防止许可权过于集中，也要防止政出多门、各行其是。
3、进行财产清查。财产清查，既是加强财产物资的一项重要制度，也是会计核算制度的一项重要制度。财产清查制度是通过定期或不定期、全面或部分地对各项财产物资进行实地盘点和对库存现金、银行存款、债权债务进行清查核对的一种制度。通过财产清查，改善经营管理，保护财产的安全与完整；通过财产清查，可以确定各项财产的实存数，以便查明实存数与账面数是否相符，并查明不符的原因和责任，制定改进措施，做到账实相符，保证会计资料真实、完整。原《会计法》第十三条规定：“各单位应当建立财产清查制度，保证账簿记录与实物相符。新的《会计法》则规定，各单位在内部会计控制制度中应当明确”财产清查的范围、期限和组织程式“，要求更明确、更具体，不仅要建立财产清查制度，而且要明确规定财产清查的范围、期限、组织程式，保证财产清查制度得以具体落实，也为有关管理部门控制检查财产清查制度建立和执行情况提供可靠依据。
4、内部审计。内部审计既是内部控制的一个组成部分，又是内部控制的一种特殊形式。内部审计的内容十分广泛，一般包括财务收支审计、合法性审计以及绩效审计。在我国，已有不少单位设定了内部审计机构或内部审计人员，对会计工作实行控制和再控制。内部审计对会计资料的控制、审查、不仅是内部控制的有效手段，也是保证会计资料真实、完整的重要措施。根据内部控制的基本原理和我国会计工作实际情况，《会计法》规定，各单位应当在内部会计控制制度中明确“对会计资料定期进行内部审计的办法和程式”，以使内部审计机构或内部审计人员对会计资料的审计工作制度化、程式化。
单位内部会计控制制度的内容非常广泛，不同经济性质、管理基础不一样的单位对内部会计控制制度有不同的内容和要求。《会计法》只是从有效管理和控制的要求出发，对各单位建立、健全内部会计控制制度提出了最基本的内容和要求，而不能理解为仅包括这些内容和要求。从内部控制和控制的基本原理看，建立良好的控制环境、人事任免中的利害关系回避、重要岗位人员的定期轮岗、预算管理、业绩考核与评价、风险分析、系统监测等，都是内部控制和控制的重要方面和有效手段。
四、内部会计控制的结构框架
内部会计监控机制体现了企业的管理水平与文化氛围，有效的内部会计监控机制应包括健全的监控环境和严格有效的监控制度。
（一）、内部会计控制环境
内部会计控制环境是指建立、加强、削弱、影响会计政策、程式与工作效果的各个因素。从本质上来看，内部会计控制环境是一种文化和精神，是影响内部各成员、各环节制衡、接受和实施控制的自觉性和理性，反映着控制过程的各个方面，其内容主要包括监控意识、监控活动和监控资讯。
1、监控意识。是指对内部会计监控的认识，特别是高阶管理层对监控的认识程度和深度，这决定了内部会计监控环境的健全和监控措施的到位。
2、监控活动。是指对内部会计控制执行质量不断进行修正、评价、控制的过程。对监控过程中发现的内部会计控制缺陷，应及时反馈给有关部门，重大事项应向最高管理层报告。
3、监控资讯。是指对某一期间所披露的会计资讯进行审查、核对，以保证会计资讯真实、客观地反映各项经济活动，准确地揭示了各项经济活动所包含的经济内容。
（二）、内部会计控制制度
内部会计控制制度的内容主要包括内部会计管理体系、会计人员岗位责任制度、财务处理程式制度、内部牵制制度、稽核制度、定额管理制度、计量验收制度、财产清查制度、财务收支审批制度、成本核算制度、财务分析制度等。
1、内部会计工作管理制度。第一，要建立以管理会计为核心的内部管理制度，加强对财务、成本、资金的控制。第二，明确会计人员的岗位职责。会计人员是单位具体会计工作的操作者和执行者，其工作的态度将直接影响到会计的好坏。同时会计若不公平、公正地对会计人员进行统一管理，将导致会计人员对会计工作失职，不负责任，进而影响整个企业的经济工作。因此，任何单位都应当根据会计法和国家统一的会计制度，并结合本单位特点和管理的需要，建立健全相应的会计人员岗位职责。第三，实行内部领导控制管理责任制，提高内部会计控制的有效性。会计工作作为经营管理工作的重要组成部分，只有单位负责人支援会计工作，保证会计工作的依法进行，才能使本单位的会计活动在法律法规的范围内开展活动并得到不断完善，从而提高经济效益并得到法律的保护。因此要发挥内部会计控制的有效性，企业的经营管理者，也应是落实企业内部会计控制的第一责任人，除了自身要遵法、守法外，还应积极支援和保障会计法赋予会计人员履行控制本企业经济活动的职权。
2、内部会计检查制度。内部会计制度最终是由人去执行的，再完善的制度，如果不能贯彻落实到工作中，则是一纸空文，如同虚设，因此，企业应当重视对内部会计控制的控制检查工作，应建立健全内部会计检查制度。会计检查制度应主要包括会计工作检查和会计资讯质量检查。
（1）会计工作检查制度，是根据企业制定的会计工作制度来对会计工作的过程、事后进行评价的一项检查工作。各种会计检查除检查制度规定的必查专案外，应加强对下列内容的检查：第一，重要岗位人员配备、动态考察和定期轮岗情况。第二，会计账簿是否合法、规范，有无账外账。第三，会计业务处理规范化情况。第四，授权制度执行情况。第五，重要物品的保管、使用、交接、作废销毁及账务核算情况。第六，货币资金管理制度执行情况。第七，事后稽核工作开展情况是否按规定设定稽核岗位，稽核工作是否及时全面，差错事故处理是否合法。第八，对会计主管控制制度执行情况。
（2）会计资讯质量检查制度，是对企业某一期间所发生的会计资料及提供这些资料的载体进行检查、核对、纠错，以使会计资讯产品为满足规定或潜在需要而必须具备的那些特征和特性要求，确保会计资讯的真实、准确及合法性，应重点对以下事项进行检查：第一，进行会计核算的资料是否正确，会计核算方法是否正确，是否符合相关的制度规定。第二，会计凭证是否合法，账账、账实、账证是否一致。第三，会计科目使用是否合理，账户管理是否严密，账务记载是否真实。第四，会计报表披露的资料是否准确、真实有效。
3、资金控制制度。资金控制制度是企业控制资金收支与保管的重要形式和方法，其目的在于保证资金收支的正确、有效与合法，实现增收节支，提高资金使用效益，消除资金收支与保管中的弊病，保证经营战略的实施，是对内部会计控制有效的补充。
4、内部审计稽核管理制度。实行对法人代表负责的内部审计稽核管理制度，建立审计稽核委员会作为稽核系统的最高组织，直接对法人负责。充实稽核人员，不断提高稽核人员素质。安排熟悉会计法规和制度规定，并具有丰富工作经验、综合分析能力的人员从事稽核工作，保证对其实施继续教育和培训，使其思想政治素质和业务素质能长期满足稽核工作的需要。
5、风险预警制度。就是通过设定并观察一些敏感性财务指标的变化，而对企业可能或将要面临的财务危机事先进行预测预报的财务分析系统。既然是基于预报功能而非业已陷入危机状态，因此相关的预警财务指标必须具备三个基本的特征：第一，必须具有高度的敏感性。第二，应当属于危机初步产生时的先兆性指标，而非业已陷入严重危机状态时的结果性指标。第三，与危机生成过程的密切关联性。就财务层面上看，诱发财务危机最为直接的原因，或是由于资源配置缺乏效率，或是由于对竞争应对不当及功能乏力，由此而导致了企业竞争的劣势地位，未来现金流入能力低下；或是企业一味地追求销售数量的增长，却忽略了对销售质量———现金流入的有效支援程度及其稳定可靠性与时间分布结构等的关注，由此导致企业陷入了过度经营状态与现金支付能力匮乏的困境。这就要求企业财务危机预警指标应当依托这一基本点加以把握。
6、风险责任会计制度。以权、责、利相统一的原则，把各个机构和部门划分为责任中心，围绕责任中心将会计资讯与经济责任、会计控制同业绩考核相结合，明确规定各个部门、岗位的风险责任和相应处罚措施。

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《浅谈园林设计中如何体现艺术》摘要：园林建设是现代化城市的一个重要组成部分，它不仅包含了丰富的功能表达，同时也具有深层次的艺术性。园林作为一门综合性的学科，与人们的日常生活密切相关。我国园林与艺术文化关系密切，具有我国传统文化天人合一的特点，表达了人与自然和谐相处的意蕴，园林意境因艺术而生。文章分析了当前园林设计中存在的问题，对园林设计的艺术体现进行探讨。关键词：园林设计；艺术体现；存在问题 近年来，由于社会经济和工业的发展，城市与人口高度密集化越来越高，使人类赖以生存的生活环境受到了严重影响。越来越多的人开始关心人类自身的生存环境，环境问题已经成为我们迫在眉睫的问题。在这样的时代背景下，园林景观设计学的应运而生。园林景观在一定的地域运用工程技术和艺术手段，通过改造地形、种植树木花草、营造建筑和布置园路等途径构造一个供人们观赏、游憩、居住的美的环境，提高人们的生活水平，同时也影响着现在的、气候状况、生活环境以致整个地球的生态系统，可以说园林的规划设计已经成为时代的要求。1 园林设计中存在的问题随着我国城市建设的高速发展，同时受到行政管理的非理性干预、对古典园林手法现代诠释能力的缺乏、设计时不合理的限制、智慧财产权保护意识薄弱等因素的影响，园林设计中的各种问题也随之而来。当前风景园林规划设计实践中存在着以下问题。第一，规划设计考虑片面，缺乏地方历史文化特色。我国城市园林绿地多设有一定面积的水景，如喷泉、瀑布、人工湖等，这些人工水景一般都独立于城市天然水系之外，依靠城市自来水系统维持，利用后多直接排于下水道，而没有用于绿地浇灌或补充到城市水系。而且水景设计中水渠底部和两岸大多采用硬质铺装，致使水生植物难以生长，水质保持难度增加，为了保持景观必须经常换水。这样不仅需要人力物力，提高了成本，同时也降低了其工作效率。另一方面，我国风景园林规划设计作品越来越趋于雷同，模仿之风盛行，无法持续贯彻，本土文化特色没有得到很好的继承和发展。第二，规划理念与方案缺乏连贯性，设计理念空洞，肤浅而花哨，设计的理念不能在作品中得到切实反映。方案停留在平面阶段，追求形式上的美而忽略功能。规划设计名品精品意识太强，对人性的关怀不够，以人为本的意识不强，不利于可持续发展的贯彻，不能满足市民的工作生活需求。第三，植物的配置不当。没有很好的立足于基地本体，基地生态的观点、维护生物多样性的目标均等未能与风景园林规划设计实践实际结合，例如将不是喜荫耐荫的植物安排在地下停车场等高度廕庇的场所，不仅没有达到预期的效果，反而给人一种破败凄凉之感，对有限的自然资源和脆弱的生态环境也造成不应有的破坏。最后，园林景观单一。许多设计者没有考虑到植物有各种观赏价值之外，还具有明显的四季变化，单一品种的设计已不能满足景观的需求。2 通过园林的各个元素，体现园林的艺术性园林的结构主要由树木、山水和建筑三项要素所构成。而且三个要素里有机的组合状态，构成完整的缺一不可的空间艺术境界。园林设计的最终目的就是要创造出景色如画，环境舒适，健康文明的休息环境，而要达到这个目的就需要园林建设与艺术相互完美地结合起来。园林是一种立体空间的综合艺术品，是通过人工构筑手段加以组合的具有树木、山水、建筑结构和多种功能的空问艺术实体。园林不仅是一种单纯的物质环境，更是一种艺术形象。园林艺术是对环境加以艺术处理的理论与技巧，它是融汇多种艺术于一体的综合艺术。我国园林历史悠久，它是我国古代建筑艺术的珍宝，造园艺术更是源远流长。通常情况下，园林景观的优劣与否，除部分受制于天时地利外，更多地取决于造园的设计者是否匠心独运，是否能巧妙地运用地域和环境上的特点，融自身的审美观念于其中，自树一帜，而园林的艺术性在设计中就显得尤为重要。2.1 空间布局的艺术性设计师在进行空间布局时要注意园林空间融合，动静的分割槽，对空间进行灵活的应用，保证其布局的合理性和美观性。园林构图要遵循一定的艺术美的原则，讲求美的形式，使园林风景在对比与微差、节奏与韵律、均衡与稳定、比例与尺度及比拟与联想的艺术创作中趋于完美。这是园林设计中的一个非常重要的因素。园林的空间布局是园林规划设计中一个重要的步骤。它根据计划确定所建园林的性质、主题、内容等，并结合选定园址的具体情况，进行总体的立意构思，对构成园林的各种重要因素进行综合的全面安排，确定它们的位置和相互之间的关系。2.2 园林绿化植物的艺术性园林艺术中的植物造景起著美化和丰富空间的作用，园林中许多景观的形成都与花木有直接或间接的联络。针对实际情况，不同的园林形式决定了不同的环境主题。例如节日广场或者公园，就是欢快，喜庆的气氛，在色彩上大多以暖色调为主，而烈士陵园则就应该庄严肃穆，色调以冷色调为主。2.3 铺装材料的艺术性随着现代科技的快速发展，园林铺装的表现材料的种类也越来越多，风格各具特色。园林铺装一般作为空间的背景，很少成为主景，它以多种多样的形态、纹样来衬托和美化环境，以增加园林的景色。其色彩通常以中性色彩为主，以少量偏暖或偏冷的色彩做装饰性纹样，做到稳定而不沉闷，鲜明而不俗气。铺地的色彩要与园林空间的气氛相协调，纹样因场所的不同也各有变化。铺装的艺术美主要体现在它的材料质感上。根据空间、氛围的不同，选择或粗糙或光滑细致的材料。一般大空间的铺装要采用粗糙质感的，线条明显厚实的材料，给人一种稳重、沉着的感觉。另外粗糙的材料表面吸收光线，不晕眼。小空间选用光滑精细的材料较好，能给人轻巧、精致的感觉。2.4 园林小品的艺术性园林小品在现代园林中的应用日渐广泛。它不仅是花坛、灯具、花架、座椅等设施，山石、喷泉、雕像等等，都用它们的语言沟通著观赏者的心，尽力为人们提供服务，满足人生理和心理方面的需求。园林小品的重要作用主要体现在它在园林中可观可赏，又可组景，它起著分隔空间与联络空间的作用，使步移景异的空间增添了变化和明确的标志。更重要的是，园林小品可以渲染气氛，具备相对独立的意境和一定的思想内涵，能产生很强的感染力。这是小品的核心与生命力所在。3 总结园林来源于生活，反过来又作用于生活。园林设计与艺术相互结合达到园林设计的最终目的，那就是要创造出景色如画，环境舒适，健康文明的游憩境域。艺术最重要的永恒原则之一就是科学性，园林艺术也是如此，都在试图表现根源上的自然规律。在当今社会，园林设计对于城市环境建设具有越来越重要的意义。园林绿化不但可以改善人们的生活环境，有效地防治或减轻环境污染，提高人民生活水平。同时又有将文化、艺术、教育和游息结合为一体的经济价值。园林设计与艺术的结合形成园林的特有的艺术价值，其客观作用在于调节、改善、丰富和发展人的精神生活，提高人的精神素质。园林设计是历史赋予的重任，同时也是时代进步的要求。作为园林设计工作者的一份子，我们更应该要把握传统园林的精髓，结合现代园林设计的理念，再次创造现代园林的辉煌。参考文献[1]曾艳.园林设计中如何体现艺术性[J].艺术传媒,2009,(08).[2]杨洁琼.园林设计中的艺术体现浅析[J].华章,2010,(23).[3]曾琬婕.园林设计与艺术的结合[J].商品与质量·理论研究,2010,(12).[4]王请.风景园林设计中存在的问题及应对措施[J].中国园艺文摘,2010,(26).[5]卢上瓦,韦茂波.园林设计中各元素的特色之处[J].科技创新导报,2008,(17).
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会计论文：新会计准则下公允价值计量问题
【摘要】 本文从公允价值的含义比较入手, 分析了公允价值的特征和意义, 总结了将公允价值计量模式纳入新会计准则体系后可能对资本市场和上市公司带来的影响, 并对公允价值在我国的运用现状作出了相应的评析。
[关键词] 公允价值; 新会计准则; 计量模式
近十几年来, 公允价值一直是国际会计界的一个热点问题。国际会计准则委员会( IASB) 和美国财务会计准则委员会( FASB) 等机构都对公允价值进行了积极的探讨和研究, 我国在1997 年首度引入公允价值作为计量属性之一, 但由于各方面原因, 相关准则的实施并没有达到令人满意的效果。2006 年2 月我国在新颁布的会计准则中将重新公允价值纳入财务资讯披露的框架之中,再一次将公允价值的相关问题放在了聚光灯下。
美国财务会计准则委员会( financial aountingstandards board, FASB) 于2006 年9 月正式释出了美国财务会计准则第157 号( Statement ofFinancial Aounting Standards, SFAS 157) ———公允价值计量。将公允价值定义为“市场交易者在有序交易中, 销售资产收到的或转移负债支付的价格”。
现行国际财务报告准则( IFRS) 对公允价值的定义为“公平交易中, 熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额”。英国会计准则委员会(UKASB) 在财务会计报告准则第7 号( FRS7) 《购买会计中的公允价值》中指出公允价值是熟悉情况的资源双方在一项公平而非强迫或清算小说中交换一项资产或负债的金额。
加拿大特许会计师协会( CIAC) 对公允价值的定义是: “公允价值指没有受到强制的熟悉情况的自愿双方在一项公平交易中商定的对家的金额。
我国财政部在2006 年2 月15 日释出的新《企业会计准则—基本准则》中, 对公允价值所下的定义是: “在公允价值计量下, 资产和负债按照在公平交易中, 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”可见, 我国的公允价值表述与国际会计准则基本一致。为了进一步理解公允价值的含义, 本文仅对SFAS 与IFRS 中公允价值的概念进行比较。就其相同点来说: 第一, 两者的前提都是假定企业是持续经营的实体, 没有计划或没有需要进行清算, 减少其营业规模, 或按不利条件从事交易。第二, 他们都强调了交易形成的条件, 美国财务会计准则要求有秩序地交易中形成的价格,国际财务会计准则要求公平交易中达成的自愿的交易。也就是说交易双方是平等的主体, 不存在强势的、或受胁迫的一方来影响公允价值的形成。针对定价主体的不同, 焦授青, 杨成文( 2007) 认为市场定价是最符合公允标准的价格,意味市场价格是整个市场竞争博弈的结果, 它可以相对地体现整个市场的公允性, 如果存在市场价格, 交易双方也无需进行协商。
二、采用公允价值计量的意义评析
1.公允价值符合现代会计目标
会计目标是会计理论结构的逻辑起点, 同时也是会计计量的理论基石。不同的会计目标对会计资讯有不同的要求, 同时也导致计量属性选择的差异。通常认为, 会计目标有两种代表性的观点: 受托责任观和决策有用观。
在证券市场出现之前, 受托责任观占据了理论界的主导地位。受托责任观认为, 会计目标就是以恰当的形式有效地反映和报告资源受托责任,在该观点下主要采用历史成本计量属性, 因为在当时的交易性质和规模下, 基于历史成本计量基础所形成的资讯是最可靠的。而20 世纪60 年代以来, 随着证券市场的逐步扩大和规范, 资源的委托与受托关系通过发达的证券市场建立起来,证券市场上收益与风险的并存使得投资者更加关注与收益风险相关的资讯, 从而权衡利弊做出决策。可以说随着资本市场的发展, 交易性质和工具的日益复杂, 社会对财务资讯决策有用性的要求就越高, 面向未来的决策有用观也就被越来越多的人所认同。而与决策有用观相适应的公允价值也将会有更大的发展空间。
2.公允价值有利于资本保全
按照资本保全的理论要求企业在生产经营过程中, 成本补偿和利润分配要保持资本的完整性,保证权益不受侵蚀。企业收益的计量, 都应以不侵蚀原投入资本为前提, 只有在原资本已得到维持(保全) 或成本已经弥补之后, 才确认收益。采用公允价值作为计量属性, 符合实物资本维护的理论。因为如果采用历史成本计量, 则计量得出的金额在物价上涨的经济环境中, 将不能购回原来相应规模的生产能力, 企业的生产只能在萎缩的状态下进行; 而采用公允价值计量, 尤其是在以公允价值进行初始计量与后续计量的情况下,各要素的价值表现能够不断地反映现实中变化了的资产价值, 从而有效地维护实物生产能力, 更好的保全资本。
3.公允价值的动态计量, 使得财务会计资讯更具备相关性
公允价值作为一种计量属性, 具有较强的时效性, 强调资产或负债在计量日这一时点的价值。而在通货膨胀的经济环境下, 一方面各个时期的历史成本表现的货币购买力本身已经失去了可比性, 再加之金融衍生工具的创新, 更加动摇了历史成本会计的确认基础和计量属性。根据FASB释出的第133 号财务会计准则以及IASC 释出的第32 号和第39 号国际会计准则, 所有的衍生金融工具均要再表内确认, 并且指出公允价值是计量金融工具的最佳计量属性, 对衍生工具而言则是唯一相关的计量属性。因为金融衍生工具着眼于未来, 其风险和报酬的转移不是在交易完成之日,而是在合约签订之时, 在这期间价格变动频繁,要求不断地反映, 若按历史成本计量, 显然不够具备相关性。而公允价值却能够真实、及时、可核实的反映资产或负债的价值。
三、我国新会计准则中再次引入公允价值对资本市场的影响
公允价值在我国的实施经历了提倡、回避和重新引入三个阶段。1997 年到2000 年这段时间里, 财政部大力提倡使用公允价值, 在十项具体准则中涉及到公允价值的会计准则有债务重组、投资、非货币性交易、无形资产、固定资产和租赁等。但是, 此期间由于我国的要素市场还不够成熟、缺乏活跃的交易市场, 公允价值往往难以获得, 导致企业在运用这些会计准则时出现了利用公允价值操纵利润, 进行内部交易的现象, 从2001 年至2006 年财政部又修订了债务重组、非货币性交易和投资三项准则, 强调了真实性和谨慎性, 明确回避了公允价值。
2006 年2 月15 日, 我国财政部颁布了包括1项基本准则和38 项具体准则在内的新的一整套企业会计准则体系。其中18 个准则都涉及到公允价值的计量, 包括长期股权投资、投资性房地产、固定资产、生物资产、非货币性交易、资产减值、企业年金支付、股份支付、债务重组、收入、政府补助、企业合并、租赁、金融工具和计量、金融资产转移、套期保值、石油天然气开采、金融工具列报。总体来说, 我国在引入新准则的过程中是较为谨慎, 但对资本市场以及上市公司的影响仍不容小觑。
首先, 公允价值计量模式的采用得到如此高的重视, 与其能够影响企业报告盈余有很大关系。
1.对债务重组公司的影响。原《债务重组》准则不允许债务人将债权人的让步确认为重组收益,但在新准则下, 债务人将可以确认重组收益。也就是说对沪深股市无力清偿债务的上市公司而言,债权人如果做出让步, 豁免其全部或者部分债务,上市公司获得的利益将直接计入当期收益, 进入利润表。其每股收益将可能得到一定程度的提升。
2.同样, 对于经营投资性房地产的公司来说,新准则要求将已出租的土地使用权、长期持有并准备增值后转让的土地使用权、企业拥有并已出租的建筑物划分为投资性房地产, 并选择采用成本模式或公允价值模式。随着我国经济的飞速发展, 许多拥有一批房地产、零售以及酒店类的上市公司, 他们所拥有的物业价值已经远远超过了账面价值, 个别公司甚至超过了股票的市价总额,而公允价值模式的使用, 有可能为这些上市公司的股票的价值实现提供有力的支援。
3.对于证券投资盈利的公司来说, 采用新准则之后, 证券业务上的浮动盈亏, 将会影响公司的盈利。根据《企业会计准则第22 号—金融工具确认和计量》的规定, 对于交易性金融资产, 取得时以成本计量, 期末时按照公允价值对金融资产进行后续计量, 公允价值的变动, 计入当期损益。所以, 证券投资业务占一定比例的上市公司的会计利润可能会增大其后续计量的波动性。但需要注意的是, 采用公允价值计量后, 尤其是对后两类公司而言, 如果没有将所持有的投资性房地产或者是证券投资套现时, 新准则的执行所影响的是公司账面利润, 而不会带来公司现金流的增加。相反, 会因为账面盈余的增长而需要额外增加的税收支出, 降低企业的净现金流。同时, 采用公允价值计量后, 将不对投资性房地产计提折旧或进行摊销, 所以, 税盾效应的消失为股东带来的不利影响反而是企业更加应当重视的问题。
其次是对上市公司所有者权益的影响。在股权分制改革以前, 我国资本市场的一个非常鲜明的特点是股权分置。国有股和法人股皆不能再二级市场上流通。股改以前, 上市公司持有的法人股主要以历史成本模式计量, 股改过后, 原来的法人股将获准上市流通, 根据新的会计准则, 其估值将以公允价值为主要的计量依据。而在目前二级市场的交易价格普遍高于相关股份账面价值的情况下, 新准则的实施将使得持有这些公司股权的上市公司所有者权益又较大幅度的增加。财政部统计资料显示, 2006 年12 月31 号前上市的、1408 家A 股上市公司按新的会计准则所出具的年度报告中, 上市公司股东权益、净增加141.8 亿元, 增幅为0.43%。而今年一季度,上市公司利润增长高达95%, 每股收益增长达78%。而利润总额中, 约三分之一来自于上市公司交叉持股所产生的投资收益。以雅戈尔为例, 4 月3 日公布的06 年年报当中, 按新准则调整的股东权益为73.7 亿, 较原准则下的45.5 亿元增加了28.2( 62%) , 其中主要原因是所持中信证券股权按照公允价值计量后, 资产重估导致的价值增值。再如, 一季度每股净资产冠军岁宝热电, 每股净资产16.05 元, 因为持有1.84 亿股民生银行股权,账面价值多增20 多亿元。类似的情况还有南京高科、两面针等等。也就是说, 即使上市公司的本身经营业绩没有提高, 只要存在交叉持股, 仍然有出现股市上涨的可能。所以, 对于已经执行新会计准则后, 投资者和相关监管机构对于股东权益增长超过一定幅度的上市公司应予以重点关注。
四、公允价值计量模式的推行给我国的启示
在新推行的准则中采纳公允价值计量模式是我国实现会计准则国际趋同程序中迈出的重要的一步。但是从巨集观上来看, 我国现有的经济环境和资本市场的条件还在不断的完善和发展之中,从微观上看, 大多数上市公司在公司治理结构上还存在着一些问题, 内部人和外部人之间的利益冲突并没有得到有效的解决。所以对于公允价值在我国的推行并没有一个十分成熟和完善的外部条件。其次鉴于公允价值作为一种计量属性, 其确认过程本身需要评估人员主观的判断、估计和预测, 可能由此而影响按照公允价值披露的会计资讯的可靠性。同时, 公允价值的计量还要求能够得到具有较高的独立性和专业性估价资讯, 否则就有可能会导致这一类会计准则在执行的随意性, 出现人为操纵利润的情况。所以在外部交易市场还不够成熟的情况下, 公允价值的运用需要慎之又慎。
公允价值在我国的推行是一个长期的过程。不仅需要客观的外部评估机构的支援, 同时也需要完善各种相关的法规监督, 以及相关会计人员与审计人员的专业素质的不断提高, 从而进一步提高和改善我国财务会计资讯系统的质量, 促进资本市场的健康、稳定的发展, 顺应我国经济快速市场化和国际化的需要。
参考文献]
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[3] 黄世忠.公允价值会计: 面向21 世纪的计量模式[J] .会计研究, 1997, (12) :23- 25.
[4] 焦授青,杨成文.公允价值新论[J] .财会月刊, 2007, (05) :4- 5.

关于会计专业方面的毕业论文

关于坏账损失处理的几点思考
来源：中国论文下载中心 [ 07-02-20 11:53:00 ] 作者：王浩 编辑：studa20
随着社会主义市场经济的发展，市场竞争日益激烈，企业为了扩大产品在市场上的占有丰，除了采用优惠价格推销产品外，大量运用商业信用的发展，企业垫支在应收账款上的资金逐年增加，应收账款在流动资金中所占比例日益扩大，“三角债”和应收账款的长期挂账，是企业目前最棘手的问题，坏账损失已呈上升趋势。对于坏账的处理问题，会计理论界和实际工作者发表了仁者见仁、智者见智的看法，笔者也拟谈几点思考。
一、对坏账损失的确认
关于坏账损失的确认，1993年颁布的新会计制度中，对企业应收账款规定：因债务人破产或者破产清偿后仍然不能收回的应收账款或因债务人逾期未履行偿债义务律过三年仍强不能收回的“应收账款”便确认为“坏账损失”。这一规定无疑是正确的，是以客观存在为前提的。但在实际工作中，情况往往很复杂，对坏账的确认还不能单纯以上述两条为标准，还要依据事物发展的客观规律并通过一定程式进行推理分析坏账是否存在，以避免虚假现象产生，从而减少损失。笔者认为，坏作损失除按规定的一般原则确认外，还应对“坏胀损失”形成的原因进行具体分析，根据成因不同应区别对待，并依据客观因素按程式来认定。在认定坏账损失时注意以下几点：
1．因企业、个体经营者破产所发生的不能收回的账款，需有债务人所在地人民法院认定或公证机关的司法支书加以证明。个体经营者死亡的又有偿债义务的，应有人民法院以其遗产的司法处理意见或公证文书。对其遗产分割时，应优先偿还债务，剩余部分可分割；其遗产不足偿债时，其死亡人的遗产继承者应依法承担偿债义务。继承人无故不履行偿债义务的应通过诉讼程式解决，不应受超过三年的时间所限制，也不应轻易确定为“坏账损失”。
2．对超过三年而未能收回的账款需有向债务人追索的记录、人民法院的裁决书作证明。因自然灾害或非常事件造成的不能收回的账款，要有事发当地行政机关的证明或公证文书才能确认为坏账损失。
3．两人合伙经营超过三年的债务，合伙人都有偿还债务的义务，不应以非主要人员为由而不承担偿债义务，经司法协调处证明确不能收回的账款，才能认定为“坏账”。
二、坏账准备金的计提
新的会计制度规定备抵法计提坏账损失的方法有三种：销货百分比法；应收账款账龄分析法；应收账款余额分析法。目前，我国只规定企业采用应收赃款余担分析法计提坏账准备金。应收账获余额分析法是依据坏账损失在应收回款余额中所占百分比的历史经验并结合当期实际情况来确定坏账损失的比率，其计算方法是用比率乘以应收账跃的余额计算坏账准备金的估计数。这种方法比较简单，但它与以前年度的应收账款是相联络的，从现实的经济发展状况看，该方法存在着一定的侷限性。
L．我们目前只限于采用一种方法计提坏账准备金不利与西方会计制度相衔接。我国经济体制改革的目标是建立社会主义市场经济体制，在进行经济体制改革过程中，特别是加入“关贸总协定”之后，我国的财务会计制度改革必将与西方会计制度相衔接，而我国只规定企业采用应收账款余额分析法计提坏账准备金，与西方采用账龄分析法计提坏账准备金存在一定差异。这两种方法在同一类企业中计算结果是不同的，是不利于我国与西方财会制度相衔接的。
2．应收账款余额分析法，并不十分符合会计的配比原则。由于应收账款余额既有本期的，也有上期的，在时间上存在差异，并没有考虑企业应收账款的时间长与短，因而计算结果尚不够精确。而账龄分析法是按照应收账改的时间长短划分阶段计算坏账准备金的，既考虑到应收账款拖欠时间长短，同时也考虑到应收账款余额的结构，因此计提坏账准备金更为精确、合理。因此，我国对企业计提坏账准备金可允许采用账龄分析法，也可根据不同企业采用不同的方法。
2、坏队准备全计提比率存在的问题
我国财务会计制度规定企业采用应收账款余额百分比法计提坏账准备金，其计提的比率各有不同，如农业企业、施工企业、房地产开发企业计提比率为1％；对外经济合作企业为2％；外商投资企业不超过3％；其他行业按0．3％－0．5％计提坏账准备金。由于规定计提比率不同，使得采用应收账款余额百分比法计提坏账准备金的企业，采用双重差额计提，许多费用支出标准、所得税、收益分配比率在无行业差别的情况下，在不同行业采用备抵法计算坏账损失的企业其税赋不均，且失去公平竞争的基础。即使是同行业，由于计提比率不同，也会影响实质上的经营业绩相同的企业，而在计算上显示出业绩的数值不同，难以得到较为公正的业绩评价，由此会产生不良后果。
1．“合资”及“独资”企业与国有企业间坏账提取比率不同，加大了“合资”及“独资”企业与国有企业间的收益的差异，加大了国民收入分配的不均衡性。其原因是“独资”、“合资”企业与国有企业间应付风险能力的差距加入。我国现行财会制度规定：农业企业可按年终应收账款余额的1％计提坏账准备，工商企业应按应收账款的0．3％－0．5％计提坏账准备，对于一般企业来说，如此少的坏账准备金是难以承担坏账带来的风险的。相同情况下，以“合资”、“独资”企业计提坏账准备金可按应收账款余额的3％计报，有的还更高些。这样相比较，对“合资”、“独资”企业发生潜亏的可能性就比较小，应付市场风险能力就较强，而国有企业显然就处于劣势地位。
2．坏除准备金计提混乱，造成资金流失和失控，国家收入减少。坏账准备金制度的建立和实施是遵循“谨慎性原则”的，不能过高估计和过高提取坏账准备金计提进行监督与管理，以使杜绝企业好账、活账计提准备金的现象发生。
3．部分企业依赖坏账准备金增加企业效益，放松经营管理。企业建立坏账准备制度的目的是通过减税让利手段，增强企业应付突发事件的能力进而支援企业生产。因此，从让利促生产的角度来看，坏账准备金对促生产是有积极作用的。但是，在现实经济生活中，一部分企业改变了国家关于建立坏账准备金制度的初衷，往往是以此作为增加企业效益的手段。对此，本人认为国家有关部门应进一步加强对有关坏账准备金制度建立的目的及其精神实质的宣传，并在实践中不断完善这一制度。为了正确执行这一制度，建议国家税务机关和财政部门监督和协助企业完善财务会计管理，协助企业加强赊销业务的管理。
四、应采取的对策
1．改进坏账准备金的核算方法，使之更加合理、完善。具体讲，应允许企业采用国际通用的账龄分析法计提坏账准备金，与此同时也可采用赊销百分比法和应收账款余额百分比法，不能只规定一种方法，可以允许企业根据实际情况选择其中的一种方法。企业可根据谨慎性与配比的原则，放宽计提坏账准备金的基数，如对企业的预付款、分期应收款，其他应收款等均可列入计提准备的基数。为了充分反映应收账款的真实情况，对应收账款报表应加文字说明。
2．加强对应收账款的管理。首先应加强发生应收账款关口的管理，把好赊销关：一是对企业发生的往来业务要建立商业信誉档案，对客户的信用程度有调查，并给划分等级，根据信用等级来确定销货额度，这样可减少应收账款。二是加强销售合同的管理，确定合理信用政策，严格销售合同管理，应做到手续完备。内容齐全，并能够适应市场价变动来确定信用期的长短，避免因市场物价变动而造成贬值和损失。三是建立企业内部应收账款清收责任制，对业务人员要明确谁赊销、谁收款，使每项业务落实到人。四是财务部门经常定期将应收账款按客户、欠款日期列出清单交业务部门，取得联络以便清收欠款。五是借鉴国际有效做法，即采用现金折扣办法鼓励客户提前付款减少坏账的出现。
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